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10/10/2025 - 12:27
DIFAL NÃO CONTRIBUINTE DO ICMS – LC nº 190 de 2022 – São Paulo
ROTEIRO:
1. INTRODUÇÃO
2. ICMS – Incidência
3. ICMS – Não Incidência
4. ICMS – Contribuinte
5. ICMS – Fato Gerador
6. Lei Complementar nº 190 de 2022 – Incidência do ICMS em operações interestaduais destinadas a adquirentes não contribuintes
6.1 Forma de cálculo
6.2 Base de Cálculo
7. RECOLHIMENTO DO IMPOSTO
7.1 Recolhimento do imposto – Operações destinadas a São Paulo
8. INSCRIÇÃO NO CADASTRO DE CONTRIBUINTE DO ICMS EM SÃO PAULO
9. EXEMPLO DE CÁLCULO
10. FORMA DE EMISSÃO DA NOTA FISCAL
11. SIMPLES NACIONAL
1. INTRODUÇÃO
O ICMS é o imposto devido na circulação da mercadoria, e é, em regra, recolhido para o Estado de origem da mercadoria, conhecido como ICMS normal ou da operação própria.
Todavia nas operações interestaduais com estinatário não contribuinte do ICMS, será devido, via de regra diferencial de alíquotas.
Nesse artigo serão detalhados os procedimentos e regras para esse recolhimento quando o destinatário não contribuiinte do ICMS dessa operação interestadual estiver no Estado de São Paulo.
2. ICMS – Incidêcia
O artigo 1º do RICMS/SP traz disposições quanto à incidência do ICMS no Estado de São Paulo, indicando que mesmo incide sobre:
I – operação relativa à circulação de mercadorias, inclusive o fornecimento de alimentação, bebidas e outras mercadorias em qualquer estabelecimento;
II – prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal, por qualquer via;
III – prestação onerosa de serviços de comunicação, por qualquer meio, inclusive a geração, a emissão, a recepção, a transmissão, a retransmissão, a repetição e a ampliação de comunicação de qualquer natureza;
IV – fornecimento de mercadorias com prestação de serviços:
a) não compreendidos na competência tributária dos municípios;
b) compreendidos na competência tributária dos municípios, mas que, por indicação expressa de lei complementar, sujeitem-se à incidência do imposto de competência estadual;
V – entrada de mercadoria ou bem, importados do exterior por pessoa física ou jurídica, qualquer que seja a sua finalidade (Lei 6.374/89, art. 1º, V, na redação da Lei 11.001/01, art.1º,VII); (Redação dada pelo Decreto 46.529, de 04-02-2002; DOE 05-02-2002; Efeitos a partir de 22-12-2001)
VI – o serviço prestado no exterior ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior;
VII – a entrada, no território paulista, de petróleo, inclusive lubrificantes e combustíveis líqüidos e gasosos dele derivados, e de energia elétrica, quando não destinados à comercialização ou à industrialização, decorrente de operações interestaduais;
VIII – a venda do bem ao arrendatário, na operação de arrendamento mercantil.
3. ICMS – Não Incidência
O artigo 7º do RICMS/SP traz previsão a não incidência do ICMS nas seguintes situações:
I – a saída de mercadoria com destino a armazém geral situado neste Estado, para depósito em nome do remetente;
II – a saída de mercadoria com destino a depósito fechado, localizado neste Estado, do próprio contribuinte;
III – a saída de mercadoria de estabelecimento referido no inciso I ou II, em retorno ao estabelecimento depositante;
IV – a saída de mercadoria, pertencente a terceiro, de estabelecimento de empresa de transporte ou de depósito, por conta e ordem desta, ressalvada a aplicação do disposto no inciso X do Artigo 2º;
V – a saída de mercadoria com destino ao exterior e a prestação que destine serviço ao exterior;
VI – a saída com destino a outro Estado de energia elétrica ou de petróleo, inclusive lubrificante ou combustível líqüido ou gasoso, dele derivados;
VII – a saída e o correspondente retorno de equipamentos e materiais, promovidos por pessoa ou entidade adiante indicada, utilizados exclusivamente nas operações vinculadas às suas atividades ou finalidades essenciais, observado o disposto no § 4º:
a) a União, os Estados e os Municípios;
b) os templos de qualquer culto;
c) os partidos políticos e suas fundações, as entidades sindicais dos trabalhadores e as instituições de educação ou de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei;
VIII – a saída, de estabelecimento prestador de serviço de qualquer natureza definido em lei complementar como de competência tributária do município, de mercadoria a ser ou que tenha sido utilizada na prestação de tal serviço, ressalvadas as hipóteses previstas na alínea “b” do inciso III do artigo 2º;
IX – a saída de máquinas, equipamentos, ferramentas ou objetos de uso do contribuinte, bem como de suas partes e peças, com destino a outro estabelecimento para lubrificação, limpeza, revisão, conserto, restauração ou recondicionamento ou em razão de empréstimo ou locação, desde que os referidos bens voltem ao estabelecimento de origem;
X – a saída, em retorno ao estabelecimento de origem, de bem mencionado no inciso anterior, ressalvadas as hipóteses de fornecimento de mercadoria previstas no inciso III do artigo 2º;
XI – a operação com ouro, quando definido em lei como ativo financeiro ou instrumento cambial;
XII – a operação decorrente de alienação fiduciária em garantia, bem como sobre a operação posterior ao vencimento do respectivo contrato de financiamento efetuada pelo credor fiduciário em razão do inadimplemento do devedor;
XIII – a operação ou prestação que envolver livro, jornal ou periódico ou o papel destinado à sua impressão;
XIV – a saída de bem do ativo permanente;
XV – a saída, com destino a outro estabelecimento do mesmo titular, de material de uso ou consumo;
XVI – a operação de qualquer natureza de que decorra a transmissão de bens móveis salvados de sinistro para companhias seguradoras.
XVII – a saída de bem ou mercadoria com destino ao exterior sob amparo do Regime Aduaneiro Especial de Exportação Temporária, bem como a posterior reimportação, em retorno, desse mesmo bem ou mercadoria, desde que observados os prazos e condições previstos na legislação federal. (Inciso acrescentado pelo Decreto 54.314, de 08-05-2009; DOE 09-05-2009)
XVIII – operações e prestações praticadas por órgãos da administração pública direta estadual paulista, bem como pelas autarquias e fundações instituídas e mantidas pelo Estado de São Paulo. (Redação dada ao inciso pelo Decreto 61.537, de 07-10-2015; DOE 08-10-2015)
4. ICMS – Contribuinte
A Lei Kandir define que contribuinte é qualquer pessoa, física ou jurídica, que realize, com habitualidade ou em volume que caracterize intuito comercial, operações de circulação de mercadoria ou prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior.
5 ICMS – Fato Gerador
Considera-se ocorrido o fato gerador do imposto no momento:
I – na saída de mercadoria, a qualquer título, de estabelecimento de contribuinte, ainda que para outro estabelecimento do mesmo titular;
II – no fornecimento de alimentação, bebidas e outras mercadorias por qualquer estabelecimento, incluídos os serviços que lhe sejam inerentes;
III – no fornecimento de mercadoria com prestação de serviços:
a) não compreendidos na competência tributária dos municípios;
a) não compreendidos na competência tributária dos municípios;
b) compreendidos na competência tributária dos municípios, mas que, por indicação expressa de lei complementar, sujeitem-se à incidência do imposto de competência estadual;
IV – no desembaraço aduaneiro de mercadoria ou bem importados do exterior, observado o disposto no § 1º (Lei 6.374/89, art. 2º, IV, na redação da Lei 11.001/01, art. 1º,VIII); (Redação dada pelo Decreto 46.529, de 04-02-2002; DOE 05-02-2002; Efeitos a partir de 22-12-2001)
V – na aquisição, em licitação promovida pelo Poder Público, de mercadoria ou bem importados do exterior e apreendidos ou abandonados;
VI – na entrada, no território deste Estado, de bem ou mercadoria oriunda de outro Estado ou do Distrito Federal, adquirida por contribuinte do imposto e destinada a uso ou consumo ou à integração ao ativo imobilizado; (Redação dada ao inciso pelo Decreto 66.559, de 11-03-2022, DOE 12-03-2022; Em vigor em 14 de março de 2022)
VII – na entrada, no território paulista, de lubrificantes e combustíveis líqüidos e gasosos derivados de petróleo e de energia elétrica oriundos de outro Estado, quando não destinados à comercialização ou à industrialização;
VIII – na transmissão de propriedade de mercadoria ou de título que a represente, quando esta não transitar pelo estabelecimento do transmitente;
IX – na transmissão de propriedade de mercadoria depositada em armazém geral ou em depósito fechado;
X – no início da prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal, por qualquer via;
XI – no ato final do transporte iniciado no exterior;
XII – na prestação onerosa de serviços de comunicação feita por qualquer meio, inclusive na geração, emissão, recepção, transmissão, retransmissão, repetição e ampliação de comunicação de qualquer natureza;
XIII – no recebimento, pelo destinatário, de serviço prestado ou iniciado no exterior;
XIV – na utilização, por contribuinte localizado neste Estado, de serviço cuja prestação se tenha iniciado em outra unidade federada com destino a este Estado e não esteja vinculada a operação ou prestação subsequente alcançada pela incidência do imposto; (Redação dada ao inciso pelo Decreto 61.744, de 23-12-2015, DOE 24-12-2015; produzindo efeitos a partir de 01-01-2016)
XV – por ocasião da venda do bem arrendado, na operação de arrendamento mercantil.
XVI – na entrada em estabelecimento de contribuinte sujeito às normas do Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte – “Simples Nacional”, de mercadorias, oriundas de outro Estado ou do Distrito Federal. (Inciso acrescentado pelo Decreto 52.104, de 29-08-2007; DOE 30-08-2007)
XVII – na saída de mercadoria ou bem de estabelecimento localizado em outra unidade federada com destino a consumidor final não contribuinte localizado neste Estado; (Inciso acrescentado pelo Decreto 61.744, de 23-12-2015, DOE 24-12-2015; produzindo efeitos a partir de 01-01-2016)
XVIII – no início da prestação de serviço de transporte, exceto de passageiros, iniciada em outra unidade federada com destino a este Estado, não vinculada a operação ou prestação subsequente alcançada pela incidência do imposto e cujo tomador não seja contribuinte localizado neste Estado; (Redação dada ao inciso pelo Decreto 66.559, de 11-03-2022, DOE 12-03-2022; Em vigor em 14 de março de 2022)
6. Lei Complementar nº 190 de 2022 – Incidência do ICMS em operações interestaduais destinadas a adquirentes não contribuintes
Nas operações e prestações que destinem bens e serviços à consumidor final não contribuinte do ICMS, localizado em outra unidade federada, atualmente devem ser observadas as disposições previstas na Lei Complementar nº 190 de 2022, pelo Convênio ICMS nº 236 de 2021 e pela Emenda constituicional nº 87 de 2015 e , que em relação as operaçõs tratadas neste, determina que o contribuintes do ICMS que realizarem operação interestadual com destinatário não contribuinte do ICMS façam o recolhimento do diferencial.
6.1 Forma de cálculo
Especificamente na hipótese de o destinatário ser consumidor final não contribuinte, o remetente deverá recolher para o Estado de São Paulo a diferença entre a carga tributária efetiva incidente nas operações internas e a alíquota interestadual, considerando que o artigo 56, inciso I, do RICMS/2000 estabelece que “a alíquota interna a ser utilizada será aquela que corresponda à carga tributária efetiva incidente nas operações e prestações internas destinadas a consumidor final, considerando eventuais isenções e reduções de base de cálculo vigentes”.
Destaca-se que o contribuinte que as realizar deve:
I – se remetente da mercadoria ou do bem:
a) utilizar a alíquota interna prevista na unidade federada de destino para calcular o ICMS total devido na operação;
b) utilizar a alíquota interestadual prevista para a operação, para o cálculo do imposto devido à unidade federada de origem;
c) recolher, para a unidade federada de destino, o imposto correspondente à diferença entre o imposto calculado na forma da alínea “a” e o calculado na forma da alínea “b”;
II – se prestador de serviço:
a) utilizar a alíquota interna prevista na unidade federada de destino para calcular o ICMS total devido na prestação;
b) utilizar a alíquota interestadual prevista para a prestação, para o cálculo do imposto devido à unidade federada de origem;
c) recolher, para a unidade federada de destino, o imposto correspondente à diferença entre o imposto calculado na forma da alínea “a” e o calculado na forma da alínea “b”.
A base de cálculo do imposto de que tratam os incisos I e II imediatamente acima é única e corresponde ao valor da operação ou o preço do serviço, observado o art. 13 da Lei Complementar nº 87, de 13 de setembro de 1996.
Ou seja o cálculo para essa situação é por dentro.
6.2 Base de Cálculo
A base de cálculo do imposto a ser calculado será o valor da operação ou o preço do serviço, sendo assim, para fins de base de cálculo deverá incluir frete, seguro, despesas acessórias, IPI e demais encargos se for o caso, destacando-se que como o cálculo deve ser feito por dentro nessa situação o ICMS de destino deverá ser incluido na base de cálculo para fins de cálculo do difal.
7. RECOLHIMENTO DO IMPOSTO
7.1 Recolhimento do imposto – Operações destinadas a São Paulo – remetente não inscrito em São Paulo
O recolhimento do diferencial nessa situação deverá conforme artigo 254-A do Regulamento do ICMS (RICMS/2000) estabelece que o contribuinte de outra unidade da Federação que não estiver inscrito no Cadastro de Contribuintes do ICMS deste Estado (CADESP) e realizar operações destinadas a não contribuinte do imposto localizado neste Estado terá os seus débitos fiscais constituídos por meio da emissão dos documentos fiscais correspondentes.
Por sua vez, o parágrafo único do artigo 254-A estabelece que “os débitos constituídos nos termos do “caput” poderão ser recolhidos, por mês de referência, até o dia 15 do mês subsequente ao da emissão dos documentos fiscais, (…) observada a disciplina estabelecida pela Secretaria da Fazenda e Planejamento.” (g.n.).
Também o artigo 3º da Portaria SRE nº 21/2022, que “disciplina o recolhimento da diferença entre as alíquotas interna do Estado de São Paulo e interestadual – DIFAL nas operações e prestações destinadas a consumidor final não contribuinte do ICMS localizado neste Estado”, estabelece que os débitos fiscais constituídos nos termos do artigo 1° (reproduz o texto do caput do artigo 254-A do RICMS/2000) poderão ser recolhidos, por mês de referência, até o dia 15 do mês subsequente ao da emissão dos documentos fiscais.
Conforme se depreende da redação, tanto do parágrafo único do artigo 254-A do RICMS/2000 quanto do artigo 3º da Portaria SRE nº 21/2022, que disciplina a matéria, a observância desses dispositivos, com o recolhimento por mês de referência, constitui-se em uma possibilidade para o contribuinte de outra unidade da Federação, não inscrito no CADESP, que realizar operações destinadas a não contribuinte do imposto deste Estado, não sendo obrigatória para ele.
Nessa hipótese, cabe destacar que o artigo 2º da Portaria SRE nº 21/2022, prevê que “por meio do acesso ao Portal da DIFAL, disponibilizado no endereço eletrônico https://difal.svrs.rs.gov.br, o contribuinte de outra unidade federada que não estiver inscrito no Cadastro de Contribuintes do ICMS deste Estado poderá efetuar a consolidação mensal do imposto devido ao Estado de São Paulo
8. INSCRIÇÃO NO CADASTRO DE CONTRIBUINTE DO ICMS EM SÃO PAULO
O Comunicado Cat nº 19/2015 dispõe sobre o cadastro no Estado de São Paulo, para remetentes de outras UF, seguindo-se os procedimentos estabelecidos no artigo 19-B do Anexo III da Portaria CAT 92/1998, conforme segue:
– A Secretaria da Fazenda poderá, por meio de comunicado, no interesse da Administração Tributária, determinar a obrigatoriedade de inscrição no Cadastro de Contribuintes do ICMS do Estado de São Paulo a empresas ou estabelecimentos específicos, ou que atendam a parâmetros fixados para essa finalidade.
– A inscrição deverá ser efetuada mediante seleção, no “PGD – Programa Gerador de Documentos do CNPJ”, do evento “606 – Inscrição no Estado para estabelecimento localizado em outro Estado, exceto Substituto Tributário”, indicando-se o número de inscrição no CNPJ do estabelecimento localizado em outra unidade federada a ser inscrito no Cadastro de Contribuintes do ICMS deste Estado;
– O número de inscrição atribuído ao estabelecimento deverá ser aposto em todo documento dirigido a este Estado;
– O titular do estabelecimento inscrito no Cadastro de Contribuintes do ICMS do Estado de São Paulo nos termos deste artigo ficará sujeito, a partir de 01.01.2016, ao cumprimento das obrigações principal e acessórias atribuídas pela legislação paulista ao estabelecimento
9. EXEMPLO DE CÁLCULO
Quanto ao cálculo, considerando uma operação de R$ 100, com uma alíquota interestadual de 12% e uma alíquota interna na UF de destino de 18%, devemos considerar o seguinte exemplo:
[(valor da operação – alíquota interestadual) / (1 – alíquota interna da UF de destino em número decimal)] x alíquota interna da UF de destino
[(100 – 12%) / (1 – 0,18)] x 18% =
(88 / 0,82) x 18% =
107,32 x 18% =
19,32
Deste resultado, deve-se abater o imposto próprio do remetente, que no caso em tela, seria:
100 x 12% = 12
Assim, chegamos a um DIFAL de:
19,32 – 12 = 7,32
10. FORMA DE EMISSÃO DA NOTA FISCAL
Na NF-e as operações interestaduais destinadas a Não contribuintes deverão ser utilizados os CFOP’s 6.107 (no caso de venda de produção) ou 6.108 (no caso de revenda de mercadoria), sendo preenhidos os campos do ICMS interestadual no MXML da NF-e.
Em relação ao DANFE como não houve alteração na apresentação esse valor também deve ser indicado no campo de “Informações Complementares”.
11. SIMPLES NACIONAL
Conforme esclarece o Comunicado CAT 08/2016, os contribuintes optantes pelo Simples Nacional que realizarem operações e prestações interestaduais que destinem bens e serviços a consumidor final não contribuinte do ICMS ficam desobrigados de recolher a parcela do imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a alíquota interestadual que cabe ao Estado de São Paulo em relação aos fatos geradores ocorridos a partir de 18/02/2016
Fundamentação Legal: Lei Kandir nº 87/1996, Convênio ICMS nº 236/2021, Emenda Constitucional nº 87/2015, Lei Complementar nº 190 e 2022 e as demais citadas no texto.
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